Avviso di addebito fondato su accertamento fiscale impugnato e divieto di riscossione previdenziale anticipata: l’art. 24, comma 3, del d.lgs. n. 46 del 1999 si applica anche all’accertamento tributario presupposto

Massima.
In materia di riscossione dei crediti previdenziali fondati su maggior reddito accertato dall’amministrazione finanziaria, l’avviso di addebito emesso dall’ente previdenziale è nullo quando l’avviso di accertamento tributario presupposto sia stato tempestivamente impugnato dinanzi al giudice tributario e manchi un provvedimento giurisdizionale esecutivo. L’art. 24, comma 3, del d.lgs. n. 46 del 1999 non si riferisce soltanto all’accertamento compiuto direttamente dall’ente previdenziale, ma anche all’accertamento svolto da altro ufficio pubblico, segnatamente dall’amministrazione finanziaria, sul quale si fondi la pretesa contributiva. Ne consegue che, in pendenza del contenzioso tributario, l’ente previdenziale non può procedere alla riscossione mediante avviso di addebito, né assume rilievo, ai fini del divieto di iscrizione a ruolo, la mancata conoscenza da parte dell’ente dell’impugnazione proposta dal contribuente dinanzi alla giurisdizione tributaria.

---

1. Premessa: il rilievo sistematico della pronuncia

La sentenza del Tribunale di Locri si inserisce in un segmento del contenzioso previdenziale di particolare interesse teorico e pratico, concernente il rapporto tra accertamento tributario del maggior reddito d’impresa e successiva pretesa contributiva dell’ente previdenziale. La questione, tutt’altro che marginale, investe il corretto coordinamento tra il sistema della riscossione dei crediti previdenziali e la tutela giurisdizionale del contribuente avverso l’atto impositivo fiscale che costituisce il necessario presupposto della successiva pretesa contributiva. Il pregio principale della decisione consiste nell’avere ricondotto con chiarezza la fattispecie entro il perimetro applicativo dell’art. 24, comma 3, del d.lgs. n. 46 del 1999, valorizzandone la funzione garantista e impedendo che l’ente previdenziale proceda alla riscossione coattiva di un credito ancora dipendente da un accertamento fiscale sub iudice.

La pronuncia assume rilievo sistematico perché chiarisce che il divieto di iscrizione a ruolo, oggi trasfuso nel meccanismo dell’avviso di addebito, non opera soltanto quando sia l’ente previdenziale ad avere direttamente emesso e visto impugnato il proprio accertamento, ma anche quando la pretesa contributiva derivi da un accertamento fiscale adottato da altra amministrazione pubblica e tempestivamente contestato dinanzi al giudice tributario. In questa prospettiva, la sentenza si colloca nel solco dell’orientamento più rigoroso sul coordinamento tra fase impositiva fiscale e fase di riscossione previdenziale, riaffermando la necessità di un previo titolo esecutivo giurisdizionale prima che la pretesa contributiva possa tradursi in atto esecutivo.

2. La vicenda sostanziale e processuale

La controversia trae origine dall’opposizione proposta avverso un avviso di addebito notificato a mezzo PEC il 5 dicembre 2022, emesso per il recupero della contribuzione a percentuale dovuta alla Gestione commercianti in relazione a un maggior reddito d’impresa accertato dall’amministrazione finanziaria. La ricorrente deduceva che tale avviso traeva fondamento da un avviso di accertamento fiscale notificato nel dicembre 2019, concernente maggiori imposte riferite all’anno 2014, avverso il quale era stato tempestivamente instaurato giudizio dinanzi alla competente giurisdizione tributaria nel luglio 2020. Su tale base, l’opponente denunciava la violazione dell’art. 24, comma 3, del d.lgs. n. 46 del 1999, sostenendo l’illegittimità dell’avviso di addebito emesso in assenza di un provvedimento esecutivo del giudice sull’accertamento fiscale impugnato. In via subordinata, veniva altresì dedotta la decadenza ex art. 25 del medesimo decreto legislativo.

L’ente previdenziale si costituiva chiedendo il rigetto della domanda. Il Tribunale, all’esito del giudizio, ha accolto il ricorso e ha dichiarato la nullità dell’avviso di addebito, fondando la propria decisione sul rilievo assorbente della violazione dell’art. 24, comma 3, del d.lgs. n. 46 del 1999, senza necessità di soffermarsi ulteriormente sul profilo subordinato della decadenza.

3. Il quadro normativo: accertamento unificato e riscossione dei crediti previdenziali

La motivazione del Tribunale muove da una ricostruzione corretta del sistema degli accertamenti cosiddetti unificati, introdotto dai decreti legislativi nn. 241 e 462 del 1997. In tale assetto, l’amministrazione finanziaria procede all’accertamento del maggior reddito imponibile e trasmette i dati rilevanti all’ente previdenziale, il quale, sulla base di tali risultanze, provvede al recupero della contribuzione dovuta. Ciò significa che la pretesa previdenziale, pur formalmente autonoma, può dipendere in modo strutturale dall’esito dell’accertamento tributario presupposto, quando il maggior imponibile contributivo sia ricavato dal maggior reddito fiscalmente accertato.

In questo contesto si inserisce l’art. 24 del d.lgs. n. 46 del 1999. Il comma 3 stabilisce che, se l’accertamento effettuato dall’ufficio è impugnato davanti all’autorità giudiziaria, l’iscrizione a ruolo è eseguita soltanto in presenza di un provvedimento esecutivo del giudice. La disposizione esprime un principio di particolare importanza: in presenza di contestazione giudiziale dell’accertamento che costituisce il fondamento della pretesa contributiva, la riscossione coattiva deve arrestarsi sino a quando il vaglio giurisdizionale non abbia prodotto un titolo esecutivo idoneo a sorreggerla.

La sentenza coglie correttamente il significato sostanziale della norma. Il divieto non è una mera regola procedimentale interna al rapporto tra ente e agente della riscossione, ma una garanzia a tutela del contribuente-assicurato, destinata a impedire che una pretesa contributiva ancora dipendente da un titolo fiscale contestato si trasformi prematuramente in atto esecutivo.

4. Il nodo interpretativo: se l’“accertamento” dell’art. 24 riguardi solo l’ente previdenziale o anche l’accertamento tributario presupposto

Il problema centrale affrontato dal Tribunale concerne la portata della parola “accertamento” contenuta nell’art. 24, comma 3, del d.lgs. n. 46 del 1999. In particolare, la questione era se essa dovesse essere riferita esclusivamente all’accertamento compiuto dall’ente previdenziale oppure se comprendesse anche l’accertamento svolto da altra amministrazione pubblica, segnatamente dall’amministrazione finanziaria, quando da esso derivi la successiva pretesa contributiva. Il giudice aderisce alla seconda opzione interpretativa, facendo espresso richiamo alla giurisprudenza di legittimità e, in particolare, al principio affermato da Cass. n. 8379 del 2014.

Si tratta di una soluzione pienamente condivisibile. La lettura restrittiva, che circoscriverebbe la norma ai soli accertamenti previdenziali in senso stretto, finirebbe per svuotarne la ratio ogniqualvolta il credito contributivo sia costruito in via derivata sulla base di una rettifica fiscale. In tali casi, infatti, l’ente previdenziale non compie un accertamento originario autonomo, ma recepisce e utilizza i dati provenienti dall’accertamento tributario. Ne deriva che, se quest’ultimo è sub iudice, anche la pretesa contributiva che da esso dipende non può dirsi definitivamente consolidata al punto da legittimare l’immediata riscossione coattiva. La sentenza di Locri coglie con esattezza questo rapporto di dipendenza funzionale e, facendo applicazione del principio di diritto della Suprema Corte, estende correttamente l’ambito operativo della norma all’ipotesi in cui l’accertamento impugnato sia quello fiscale.

5. La funzione garantista dell’art. 24, comma 3, del d.lgs. n. 46 del 1999

Il cuore della decisione sta nella riaffermazione della funzione garantista dell’art. 24, comma 3. La norma, infatti, non mira soltanto a disciplinare il momento tecnico dell’iscrizione a ruolo, ma persegue l’obiettivo sostanziale di evitare che il soggetto inciso sia costretto a subire una riscossione previdenziale fondata su un presupposto fiscale ancora oggetto di contestazione giurisdizionale. In tale ottica, la sentenza afferma che, una volta impugnato l’avviso di accertamento dinanzi agli organi della giustizia tributaria, è preclusa all’ente previdenziale la possibilità di procedere alla riscossione del proprio credito sino a quando non intervenga un provvedimento esecutivo del giudice.

La soluzione appare non soltanto conforme alla giurisprudenza richiamata, ma anche coerente con i principi di ragionevolezza e tutela effettiva del contribuente. Consentire all’ente previdenziale di emettere avviso di addebito nonostante la pendenza del giudizio tributario equivarrebbe, infatti, a riconoscere alla pretesa contributiva una sorta di autonomia esecutiva che essa, in questi casi, non possiede realmente, poiché continua a dipendere dal definitivo consolidarsi dell’imponibile fiscale accertato. La sentenza evita tale effetto distorsivo e ristabilisce la necessaria priorità logico-giuridica della definizione della controversia tributaria sul titolo fiscale presupposto.

6. L’irrilevanza della conoscenza dell’impugnazione da parte dell’ente previdenziale

Particolarmente significativa è la parte della motivazione in cui il Tribunale ribadisce che non è necessario, ai fini dell’operatività del divieto di iscrizione a ruolo, che l’ente previdenziale sia stato formalmente messo a conoscenza dell’impugnazione dell’accertamento tributario. Anche su questo punto la sentenza recepisce coerentemente il principio affermato dalla Cassazione: la preclusione discende dalla pendenza dell’impugnazione in sé, non dalla sua comunicazione all’ente.

Il passaggio merita particolare attenzione, perché esclude che sull’assicurato gravi un ulteriore onere di attivazione non previsto dalla norma. Se il legislatore ha subordinato la riscossione coattiva alla presenza di un provvedimento esecutivo del giudice, la mancanza di tale provvedimento è di per sé sufficiente a rendere illegittima l’iscrizione a ruolo o, nel sistema vigente, l’emissione dell’avviso di addebito. Fare dipendere l’operatività della garanzia da una previa comunicazione all’ente equivarrebbe ad aggiungere una condizione non prevista dal dato normativo e idonea a comprimere ingiustificatamente la tutela del contribuente.

Inoltre, la soluzione adottata dal Tribunale è coerente con la struttura del sistema degli accertamenti unificati. Proprio perché l’ente previdenziale agisce sulla base di informazioni provenienti da altra amministrazione, l’eventuale pendenza del contenzioso sull’atto presupposto costituisce un dato che non può essere ignorato né scaricato sul contribuente come onere ulteriore.

7. La nullità dell’avviso di addebito come conseguenza della violazione del divieto

Sulla base dei principi esposti, il Tribunale giunge alla conclusione che l’avviso di addebito impugnato debba essere considerato nullo, essendo stato emesso successivamente all’impugnazione dell’avviso di accertamento fiscale e in assenza di un provvedimento esecutivo del giudice tributario. La motivazione è lineare: poiché il presupposto fiscale era ancora sub iudice e la riscossione coattiva non poteva essere anticipata, l’atto previdenziale risultava radicalmente viziato.

La qualificazione in termini di nullità, utilizzata dal Tribunale, sottolinea efficacemente la gravità della violazione, anche se il nucleo sostanziale della decisione sta soprattutto nell’affermazione dell’illegittimità dell’atto per difetto del presupposto legittimante la riscossione. In ogni caso, il punto decisivo è che l’atto non poteva essere emesso in quel momento procedimentale e, proprio per questo, doveva essere travolto.

La decisione si segnala, sotto questo profilo, per la sua chiarezza applicativa: laddove la pretesa contributiva derivi da un accertamento fiscale impugnato, l’avviso di addebito non costituisce uno strumento di pressione anticipata sull’assicurato, ma resta giuridicamente precluso fino alla formazione del titolo esecutivo giudiziale richiesto dalla legge.

8. Il rapporto tra fase tributaria e fase previdenziale: autonomia solo apparente della pretesa contributiva

Un altro profilo di rilievo teorico che emerge dalla sentenza è la consapevolezza del carattere solo apparentemente autonomo della pretesa contributiva in casi come quello esaminato. Sul piano formale, infatti, l’avviso di accertamento fiscale e l’avviso di addebito previdenziale appartengono a distinti segmenti dell’azione amministrativa. Sul piano sostanziale, però, quando il secondo dipende integralmente dal primo, la sua autonomia si attenua sino quasi a dissolversi, almeno quanto alla legittimità della riscossione immediata. La sentenza di Locri coglie bene tale interdipendenza, facendo sì che la contestazione del titolo fiscale presupposto riverberi i propri effetti anche sul titolo previdenziale derivato.

Questa impostazione è particolarmente importante perché impedisce una frammentazione artificiosa della tutela. Se si ammettesse che il contribuente può contestare in sede tributaria l’avviso di accertamento ma, parallelamente, debba subire la riscossione previdenziale fondata proprio su quel medesimo atto, si produrrebbe una duplicità di piani irragionevole e pregiudizievole. La sentenza, invece, ricompone unitariamente il sistema, riaffermando che la sorte della pretesa contributiva, almeno nella fase della riscossione coattiva, resta logicamente subordinata alla sorte del presupposto impositivo ancora in contestazione.

9. Le spese di lite e la soccombenza dell’ente

Il Tribunale condanna l’ente previdenziale al pagamento delle spese di lite, liquidate secondo i valori minimi parametrati alla natura previdenziale della controversia, con distrazione in favore del procuratore dichiaratosi antistatario. La statuizione appare del tutto lineare, alla luce dell’integrale accoglimento del ricorso e del carattere chiaramente illegittimo dell’avviso di addebito emesso in violazione del divieto legale.

Anche questo profilo conferma il taglio rigoroso della decisione. Il giudice non individua ragioni per la compensazione, evidentemente ritenendo che la regola giuridica applicabile fosse sufficientemente consolidata e che l’ente abbia nondimeno dato luogo a una lite evitabile. Ne deriva una coerente applicazione del principio di soccombenza.

10. Considerazioni conclusive

La sentenza del Tribunale di Locri merita di essere segnalata per la chiarezza con cui riafferma che, in materia di contributi previdenziali derivanti da maggior reddito accertato dal fisco, la riscossione mediante avviso di addebito non può precedere la formazione di un provvedimento esecutivo del giudice quando l’avviso di accertamento tributario presupposto sia stato impugnato. Il merito principale della pronuncia sta nell’avere escluso ogni lettura restrittiva dell’art. 24, comma 3, del d.lgs. n. 46 del 1999, chiarendo che il riferimento all’“accertamento” comprende anche quello compiuto dall’amministrazione finanziaria e non soltanto quello direttamente eseguito dall’ente previdenziale.

Di particolare rilievo è anche il principio per cui la garanzia non è subordinata alla prova della conoscenza, da parte dell’ente previdenziale, dell’avvenuta impugnazione dinanzi al giudice tributario. Il divieto di riscossione coattiva opera oggettivamente, in ragione della pendenza del contenzioso sul titolo presupposto, e non può essere svuotato mediante l’introduzione di oneri informativi ulteriori a carico del contribuente.

Nel complesso, si è in presenza di una decisione tecnicamente solida, che valorizza il necessario coordinamento tra processo tributario e riscossione previdenziale e impedisce che l’ente proceda a un recupero coattivo fondato su un presupposto ancora sub iudice. Proprio per questa sua chiarezza applicativa, la sentenza rappresenta un utile punto di riferimento per il contenzioso concernente avvisi di addebito emessi a seguito di accertamenti fiscali ancora pendenti dinanzi alla giurisdizione tributaria.

---